Breves considerações sobre a Responsabilidade Tributária

Autor: Junio Cesar de Paula, advogado, pós graduando em Direito Tributário.


A) A Responsabilidade Tributária por Substituição se da quando um terceiro vem representar o contribuinte antes da ocorrência do fato gerador, como se denota nas questões referentes ao recolhimento de ICMS e IR.

A título exemplificativo traz se a baila da fundamentação o dispositivo legal previsto no Código Tributário Nacional, referente ao instituto se não vejamos:

“Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o artigo 43, sem prejuízo de atribuir a lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.

Parágrafo único. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.”(grifo nosso)

Quanto à Responsabilidade Tributária por Transferência, ressalta-se que a mesma encontra-se precedida nos artigos 130 a 133 do Código Tributário Nacional, ressaltando-se que tal situação se enquadra perfeitamente nos casos de solidariedade ressalvadas nos artigos 124 e 125 do mesmo dispositivo legal, sendo que esta se manifestará através de sucessão ou imputação legal. .

Quanto ao conceito referente ao tema, Eduardo Sabbag de forma elucidativa preleciona que tal situação “dá-se quando a terceira pessoa vem e ocupa o lugar do contribuinte após a ocorrência do fato gerador, em razão de um evento a partir do qual se desloca (se transfere) o ônus tributário para um terceiro escolhido por lei. Atribui-se a este terceiro o nome de “responsável tributário”, propriamente dito. Perceba que o “responsável tributário” (responsabilidade por transferência) responde pelo debito alheio, enquanto o “substituto tributário” (responsabilidade por substituição responde pelo próprio débito.

Sendo assim, de forma objetiva, entende-se que tal instituto funciona como uma espécie de “sub-rogação” entre sujeitos passivos em referência ao crédito tributário.

B) A substituição regressiva (antecedente ou “para trás”) corresponde em síntese no ato de realizar o pagamento do tributo posteriormente à ocorrência do fato gerador. Tal entendimento é corroborado pela doutrina, conforme a prelação de Jose Eduardo Soares de Melo, que de forma didática elucida tal instituto e exemplifica sua aplicação, se não vejamos:

Na substituição regressiva a lei atribui a responsabilidade ao adquirente de uma determinada mercadoria, por razões de comodidade, praticidade ou pela circunstância de o real contribuinte não manter organização adequada de seus negócios.

Nas operações com sucata (restos, resíduos e fragmentos de metais, tecidos vidros etc.) é comum exigir-se o ICMS do industrial que adquire tais mercadorias, em lugar do próprio sucateiro (contribuinte). Caracteriza-se o fenômeno do "diferimento", ou seja, a postergação da exigência tributária para momento ulterior do ciclo mercantil.

Já a Substituição Tributária Progressiva (pra frente), esta tipificada no artigo 150 §7º da Constituição Federal, que estabelece, in verbis:

"A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido".

Assim, além de seu próprio tributo, o substituto deve arcar, desde já, com o tributo referente ao substituído – previamente à própria ocorrência do fato gerador. Acerca do tema preleciona o autor supracitado:

Na substituição progressiva o legislador indica uma pessoa responsável pelo recolhimento de um determinado valor (referido como tributo), relativamente a fato futuro e incerto, com alocação de valor também incerto.

Há definição, por antecipação, do sujeito passivo de uma obrigação não acontecida, como é o caso de exigir-se recolhimento de ICMS concernente a operação que provavelmente deverá ser realizada, no futuro, por outros contribuintes.

Sendo assim, a titulo de exemplificação, observa-se as ocorrências da substituição tributária progressiva, o ICMS ou IPI.

C) A Responsabilidade Solidária consubstancia-se na culpa in vigilando tendo sua previsão legal no artigo 134 do CTN, que dispõe de forma resumida que “ "Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário; os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.”

No entanto é importante ressaltar que: “entende-se que os terceiros só responderão pelos tributos devidos pelos contribuintes nos casos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis”

Quanto à Responsabilidade Subsidiaria ou Supletiva, ressalta-se que a mesma encontra se tipificada no art. 128 do CTN, fundamentando tal instituto em uma imposição legal, no qual se constitui essa em resposta exercida pelo contribuinte em face de uma obrigação tributaria, no todo ou em parte se o primeiro responsável tipificado pela lei deixar de cumprir tal obrigação.

Um exemplo desta modalidade é a possibilidade de cobrar do tabelião o ITBI não arrecado do suposto titular dessa obrigação (do comprador ou vendedor de imóvel).

D) A Responsabilidade Tributária por Transferência, na modalidade de sucessão, pode ocorrer: por ato inter vivos ( Art. 130), causa mortis (Art. 131 incisos II e III), sucessão societária ou sucessão comercial disposto no art. 132 do CTN.

Eduardo Sabbag de forma simplificada tipifica tais modalidades, exemplificando-as se não vejamos: “1 hipótese: transmissão de imóveis sucessão imobiliária(...); 2 hipótese: transmissão de bens moveis (...); 3 hipótese: transmissão de estabelecimento comercial, industrial ou profissional(...); 4 hipótese: transmissão decorrente de fusão, incorporação, transformação ou cisão (...)

Quanto à Responsabilidade de Terceiros, a mesma compreende o entendimento previsto no Arts. 134 e 135 do CTN, ressaltando que tal instituto caracteriza-se pelo dever de observância podendo esta ser imposta através de imposição legal ou pactuação contratual.

Um exemplo clássico dessa situação é a imposição de uma obrigação tributária em face do administrador de uma massa falida.

Vale ressaltar que tal responsabilidade se divide em dois ramos: Responsabilidade de Terceiros com atuação regular, no qual apresenta-se o exemplo supracitado; e atuação irregular no qual exemplificamos com a responsabilidade tributaria atribuída “aos mandatários, prepostos e empregados” de uma empresa acometida de imposição de obrigação tributária.

Bibliografia
MATTOS, Eloá Alves Ferreira de; MATTOS, Fernando César Baptista de. Os sujeitos da obrigação tributária. In: GOMES, Marcus Lívio; ANTONELLI, Leonardo Pietro. Curso de direito tributário brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2005. v. 1.

MELO, José Eduardo Soares de. ICMS – Teoria e Prática. 4º ed. rev. e atual. São Paulo: Dialética, 2000.

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 1 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.