Da Inconstitucionalidade da Taxa atribuida a limpeza e conservação de praças e logradouros públicos

Questão proposta:

Em relação ao Sistema Tributário Nacional e à jurisprudência do STF, as TAXAS cobradas em razão exclusivamente dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis são constitucionais, no entanto é inconstitucional a cobrança de valores tidos como TAXA em razão de serviços de conservação e limpeza de logradouros e bens públicos.”

No trecho acima, mencionaram-se duas TAXAS. Distinga-as, justificando o teor do texto, que indica a constitucionalidade de uma e a inconstitucionalidade de outra.

Solução proposta:

Autor: Junio Cesar de Paula. Advogado; Pós Graduando em Direito Tributário

Para esclarecermos a problemática proposta, convêm destacar de forma preliminar e sucinta que o tributo denominado “Taxa” representa o mero ressarcimento pelo efetivo e/ou disponibilizado serviço público prestado pela competente entidade estatal, devendo este ser especifico e divisível;

Em via de conseqüência aduz-se neste oportuno, que os serviços públicos se dividem em dois gêneros:

Di Pietro (2008) diferencia com hialina maestria, as duas formas de concretização dos serviços públicos prelecionando que:

“Serviços uti singuli são aqueles que têm por por finalidade a satisfação individual e direta das necessidades dos cidadãos. (...) Os serviços uti universi são prestados à coletividade, mas usufruídos apenas indiretamente pelos indivíduos”

Com efeito, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir taxas, em razão do exercício do poder de policia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e/ou divisíveis ou uti singuli ou seja, nos serviços específicos concedidos a usuários identificados como por exemplo, a concessão de uma certidão;

Destarte, trazendo a teoria mencionada em linhas volvidas para o bojo da questão, denota-se que a mesma faz menção a incidência de taxa pelo efetivo exercício sanitário prestado pelo poder público aos imóveis de propriedade particular bem como aos logradouros públicos;

Em primeiro plano, analisando a incidência de taxas pela coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis denotamos que este serviço é especifico, ou seja, tem seus usuários identificados através da propriedade do imóvel,

Desta feita, a taxa ora referenciada é legitimamente constitucional;

Corroborando este entendimento, destaca-se a súmula vinculante n° 19, vazado do Pretório Excelso, que em linhas normativas assim expõe:

“a taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o artigo 145, II, da Constituição Federal.”

De outro lado, é referenciada a inconstitucionalidade da cobrança de valores tidos como TAXA em razão de serviços de conservação e limpeza de logradouros e bens públicos

Dessarte, não necessitamos de maiores dispêndios intelectuais para percebermos a flagrante inconstitucionalidade da referida incidência deste mencionado tributo, isto porque a Constituição Federal bem como o CTN são categóricos em ressaltar que a incidência da taxa somente ocorrerá em serviços públicos específicos e divisíveis .

Neste caso o referido serviço possui natureza uti universi, ou seja, um serviço prestado a toda coletividade, não podendo assim ter seus usuários identificados, fato este que se contrapõe a função constitucional da Taxa;

Somente a título de elucidação, destaca-se o prelúdio literal de Ricardo Alexandre (2010) que ao falar sobre a especificidade do serviço público assim preleciona:

(...) um serviço reúne as características de especificidade e da divisibilidade, podendo ser remunerado como taxa, quando para ele é possível, tanto ao Estado quanto ao contribuinte, a utilização da frase “Eu te vejo e tu me vês”. O Contribuinte “vê” o Estado prestando o serviço, pois sabe exatamente por qual serviço esta pagando (especificidade atendida) e o Estado “vê” o contribuinte, uma vez que consegue precisamente identificar os usuários (divisibilidade presente).

Como bem observado pelo doutrinador supramencionado, o serviço de coleta de lixo e resíduos exercida em logradores públicos não consegue identificar de forma plana os reais beneficiários desta atuação estatal, tampouco fraciona os benefícios oriundos desta atividade sanitária.

Sendo assim, a incidência de taxa sobre estas circunstâncias consubstancia-se em plena inconstitucionalidade;

Bibliografia

ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 4° Ed. São Paulo Editora método.

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 21 ed. São Paulo: Saraiva, 2008

Tiririca para deputado federal 2222 - pior que está não fica

Caros Leitores, não sou muito fan de política, entretanto nao me abstenho de dar meus "pitacos" sobre o tema;

Neste sentido, já manifesto o meu apoio a um candidato que representa de fato a Nação. Dá lhe Tiririca, afinal "pior do que tá não fica"!!!

Estrita Legalidade Tributária

A alteração da data de pagamento do tributo deve respeitar o princípio da estrita legalidade tributária?

Autor: Junio Cesar de Paula; Advogado, pós graduando em Direito Tributário;

Para respondermos a indagação supramencionada, faz-se mister observarmos o prelúdio do artigo 97 do Código Tributário Nacional que em rol taxativo assim exterioriza-se:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;

II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;

VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.

§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.

§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo

Nota-se que o referido fragmento legal não aduz em sua exposição à necessidade de lei para a modificação do limitador temporal correspondente ao adimplemento da obrigação tributária.
Entretanto, tem vacilado a doutrina acerca da referida situação, formando assim, duas correntes preponderantes;

Dentre os defensores da dispensabilidade de “lei” para a mutabilidade da data de pagamento das obrigações tributárias, destaca-se os mestres Leandro Paulsen, Ricardo Alexandre, dentre outros, ressaltando neste oportuno que o referido entendimento tem sido chancelado pelo Supremo Tribunal Federal, conforme constata-se no fragmento jurisprudencial inframencionado:

“(...) o Tribunal por maioria, conheceu do recurso e lhe deu provimento, declarando a constitucionalidade do art. 66 da Lei n 7.450/85 que atribuiu ao Ministro da Fazenda a competência para expedir portaria fixando o referido prazo, ao fundamento de que a fixação de prazo para recolhimento do tributo não é matéria reservada à lei(...) (RE 140.669/PE, rel. Min. Ilmar Galvão, j. 02-12-1998)

De outrora, também há corrente doutrinaria com entendimento contraposto a possibilidade de afastamento da “estrita legalidade tributária”, para a alteração da data de adimplemento dos tributos.

Destaca-se dentre estes o mestre Hugo de Brito Machado que com hialina elucides preleciona:
Em face do princípio da legalidade, o prazo para o recolhimento do tributo é, a nosso ver, um desses elementos essenciais, especialmente quando se trata de tributos sujeito a lançamento por homologação, em que o pagamento é antecipado pelo contribuinte. Nestes, o mandamento legal teria de ser uma vez ocorrido o fato tal, pague tanto, até tal data. E que a inexistência, na lei, do prazo para o pagamento deixa a autoridade administrativa livre para fixar esse prazo, podendo exigir o tributo imediatamente após a ocorrência do respectivo fato gerador.

Em raciocínio análogo expõe Eduardo Sabbag :

“De nossa parte, estamos que o prazo para recolhimento do tributo, conquanto ausente na lista exaustiva dos elementos configuradores da reserva legal, constante do art. 97 do CTN, apresenta-se como rudimento substancial para a completude da lei tributária, ao indicar o átimo de tempo em que se deve adimplir, com pontualidade, a obrigação tributária. Deixar tal determinação ao alvedrio do Poder Executivo, ao sabor da discricionariedade, é sufragar o perene estádio de insegurança jurídica, acintosa ao elemento axiológico justificador do postulado da estrita legalidade.”

De forma conclusiva, entendemos que a mutabilidade ou adequação da data de pagamento de determinado tributo, é matéria meramente administrativa, não necessitando assim de maiores dispêndios legais para concretização do referido ato;
Dessarte, data máxima vênia aos entendimentos contrapostos, não observamos nenhuma ressalva pela possibilidade da alteração das datas de pagamentos de tributos por instrumentos infralegais.

Mesmo que haja a referida discricionariedade dos administradores públicos em alterar ou não as referidas datas ou qualquer aspecto que não conste no rol exaustivo do Art. 97 do CTN, estes devem atentar-se de plano a todo rol de princípios e normas que norteiam a administração pública, destacando entre estes o princípio da legalidade, bem como a supremacia e indisponibilidade do interesse público.

ESTUDO DE CASO (PROGRESSIVIDADE DAS ALÍQUOTAS PROVENIENTES AO ITCMD)

QUESTÃO

Determinado Estado da Federação resolveu instituir alíquotas progressivas para o imposto de transmissão causa mortis e doação (ITCMD). Nessa nova conjuntura, fixou as seguintes faixas de alíquotas:

Até R$ 40.000,00 aliquota de 1,5%

De R$ 40.000,01 até 250.000,00, aliquota de 2,5%

A partir de 250.000,01 aliquota de 3,5%




Saliente-se que a Resolução 9/92 do Senado Federal, ao tratar do ITCMD, assim disciplinou, em seu art. 2°: “As alíquotas dos impostos, fixadas em lei estadual, poderão ser progressivas em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber, nos termos da Constituição Federal.”
Atendendo-se ao disposto na Constituição Federal, na Resolução 9/92 e considerando o entendimento do STF, analise a situação descrita e responda: é juridicamente possível o ITCMD progressivo?



SOLUÇÃO DA PROBLEMÁTICA SUSCITADA


Autor: Junio Cesar de Paula, Advogado, pós graduando em Direito Tributário.



Para a resolução da referida problemática suscitada, faz-se mister arrolarmos o disposto no Artigo 155, inciso I da Carta Maior, que de forma delineada expõe:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;
§ 1.º O imposto previsto no inciso I:
I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
III - terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:
a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;
b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;
IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal; (grifamos)

Com efeito, o prelúdio supramencionado concede ao Senado Federal competência para delimitar as alíquotas máximas do ITCMD, entretanto, tal competência se restringe ao referido ato.

Cumpre observar que se de outra forma ocorresse estaria o Legislador Federal invadindo a competência legislativa estadual, isto porque os Estados possuem liberdade constitucional para através de Leis Estaduais, fixarem o percentual de suas alíquotas internas (majoração ou estipulação de progressividade), devendo ser obedecido à alíquota máxima fixada pelo Senado Federal.

Em via de conseqüência ressalta-se que as resoluções do Senado Federal têm função precípua de limitar a atuação do Legislador, sendo vedado à substituição da legislação estadual, constituindo a referida premissa em pleno respeito ao principio do pacto federativo;

De outra plana, destaca-se que diante da viabilidade da instituição da progressividade sobre as alíquotas do ITCMD, a mesma deve estar diretamente relacionada com o princípio da capacidade contributiva, ou seja, adequação do tributo à capacidade econômica de cada um dos herdeiros, criando-se com isto, desestímulo à acumulação de riqueza e contribuindo, de maneira discreta, a redistribuição de renda no País.

A título de enriquecimento do presente trabalho destaca-se a elucidativa lição de José Eduardo Soares de Melo (2010) , que de forma didática preleciona sobre o principio da capacidade contributiva com o seguinte enunciado:

Este princípio que vincula com o principio da vedação ao confisco, significa um dos fundamentos basilares da tributação, como autêntico corolário do princípio da isonomia da isonomia, verdadeiro sinônimo de justiça fiscal. Constitui o elemento básico de onde defluem as garantias materiais diretas, de âmbito constitucional, como a generalidade, igualdade e proporcionalidade.
É cedido que só deve ocorrer imposição tributária quando se está diante de fatos, operações, situações e estados que denotem fundamento econômico (riqueza), jamais tendo cabimento incidir tributo sobre qualidades pessoais, físicas ou intelectuais

No estudo de caso ofertado pelo exercício em epígrafe, destaca-se que as alíquotas são majoradas conforme a expressividade da base de cálculo, ou seja, quanto maior o valor dos bens a serem percebido através da transmissão por efeito causa mortis ou por doação, maior se torna a alíquota incidente na mesma base de cálculo, ressaltando que as mesmas encontram se condizentes com a Resolução n° 9 editada em 09 de outubro de 1992, que fixou alíquota máxima para o ITCMD em 8%.

Corroborando o até então exposto destaca se a lição do Mestre Hugo de Brito Machado (2010) que com maestria aduz:

Essa progressividade é uma forma de realizar o principio da capacidade contributiva, ou mais exatamente, de adequação do tributo à capacidade contributiva, ou, mais exatamente, a adequação do tributo à capacidade econômica de cada um. Além disto, dependendo do percentual estabelecido pode constituir desestímulo à acumulação de riqueza e desta, forma contribuir ainda que modestamente, para a redistribuição da renda no País.

A propósito de alíquotas progressivas no imposto sobre heranças e doações é importante observarmos que a determinação da alíquota aplicável deve ser feita tendo-se em vista o valor do quinhão, do legado ou dos bens doados a cada um dos beneficiários.

Cumpre observar que o referido tema encontra-se em apreciação no Supremo Tribunal Federal, gerando assim vacilações de entendimento entre os Inclitos Ministros Integrantes daquela Egrégia Corte.

Entretanto as últimas decisões vazadas do Pretório Excelso têm pendido pela constitucionalidade das Leis que tipifica a progressividade do ITCMD.

A titulo exemplificativo destaca-se o RE 561148 originado do Estado do Rio Grande do Sul:

RE 561148 / RS - RIO GRANDE DO SUL
RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO
Julgamento: 11/09/2007

DECISÃO IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO - ALÍQUOTAS PROGRESSIVAS - CAPACIDADE CONTRIBUTIVA - PRECEDENTE - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - PROVIMENTO. 1. O Tribunal de origem, ao entender inconstitucional a fixação de alíquotas progressivas na disciplina do imposto sobre transmissão causa mortis e doação, proferiu acórdão conflitante com interpretação desta Corte. Confiram, a propósito, trecho do voto do ministro Carlos Velloso, ao relatar o Recurso Extraordinário nº 234.105-3/SP, decidido por unanimidade no Plenário: Tem-se, portanto, a regra: enquanto na transmissão causa mortis, ou no imposto sucessorial, realiza-se o princípio da capacidade contributiva mediante alíquotas progressivas, na transmissão inter vivos aquele princípio realiza-se proporcionalmente ao preço da venda. Naquela oportunidade, discorrendo sobre o princípio da capacidade contributiva, consignei: Leio o preceito para minha reflexão, para minha tranqüilidade maior quanto à conclusão a que vou chegar acerca do tema: Art. 145 (...) § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. A meu ver não temos, no teor do dispositivo, qualquer distinção, qualquer limitação quanto ao alcance do que nele se contém. O alvo do preceito é único, a estabelecer uma gradação que leve à justiça tributária, ou seja, onerando aqueles com maior capacidade para o pagamento do imposto. 2. Ante o precedente, conheço e dou provimento ao extraordinário para, reformando o acórdão de origem, assentar a constitucionalidade da progressividade do imposto sobre transmissão causa mortis e doação, prevista na norma legal estadual. 3. Publiquem. Brasília, 11 de setembro de 2007. Ministro MARCO AURÉLIO Relator

Desta forma, em via de conclusão, entendemos ser perfeitamente viável a progressão das alíquotas do ITCMD, desde que observada a fixação de 8% conforme estipulação prevista na já mencionada Resolução emanada do Senado Federal.

Bibliografia

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 31ª ed. Editora Malheiros, São Paulo, 2010.

MELO, José Eduardo Soares de. Curso de Direito Tributário, 9 ed., Dialética, São Paulo. 2010

Qual a distinção, na esfera da Administração Tributária, entre os meros procedimentos administrativos e processos administrativos propriamente dito?

Autor: Junio Cesar de Paula, advogado, pós graduando em Direito Tributário.


O processo e os procedimentos administrativos fiscais são institutos totalmente diferentes, entretanto, parte da doutrina e até mesmo a Lei expoente da matéria, qual seja, o próprio Código Tributário Nacional tem entendido que os mencionados institutos não se diferenciam, gerando assim, grande contradição frente aos prelecionamentos doutrinários e jurisprudenciais que delineam o tema.

Consubstanciando o equivoco supramencionado, destaca-se por oportuno, o prelúdio do art. 142 do CTN, que assim prevê:

Art.142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. (grifo nosso)

Conforme aludido pelo dispositivo supramencionado, de forma contraditória o CTN ao referenciar atos que deveriam ser típicos do processo administrativo tributário os atribuem aos procedimentos administrativos, tornando assim tal matéria amplamente discutida em âmbito doutrinário e jurisprudencial.

Aprofundando mais a discussão, observa-se que para que haja a distinção entre o processo administrativo tributário dos procedimentos inerentes a formalização deste instrumento, faz se necessário expor algumas questões de teoria geral conforme passaremos a demonstrar.

Em linhas gerais podemos entender que o processo tem como função primordial ser um instrumento basilar da manifestação da vontade estatal, tanto no âmbito judicial como na esfera administrativa, o que difere do procedimento.

Neste prisma, com o processo tributário não poderia ser diferente. Por se tratar de um ato administrativo, este tem como função formalizar os procedimentos inerentes à relação exercida entre o Fisco e o Contribuinte. Um exemplo clássico é a autuação de um contribuinte por uma suposta sonegação fiscal. Neste momento cabe ao fisco como representante estatal e gestor do processo administrativo fiscal, formalizar toda seqüência de atos administrativos, constituindo a obrigação tributária, porém observando todo arcabouço principiológico e legal que regem a matéria processual, dentre eles o princípio do contraditório e da ampla defesa, o princípio do devido processo legal dentre outros.

Com este mesmo entendimento, preleciona MARINS da seguinte forma:

“a etapa contenciosa (processual) caracteriza-se pelo aparecimento formalizado do conflito de interesses, isto é, transmuda-se a atividade administrativa de procedimento para processo no momento em que o contribuinte registra seu inconformismo com o ato praticado pela administração, seja ato de lançamento de tributo ou qualquer outro ato que, no seu entender, lhe cause gravame, como a aplicação de multa por suposto incumprimento de dever instrumental. A mera bilateralidade do procedimento não é suficiente para caracterizá-lo como processo. Pode haver participação do contribuinte na atividade formalizadora do tributo e isso se dá, por exemplo, quando este junta documentos contábeis que lhe foram solicitados ou quando comparece ao procedimento para esclarecer esta ou aquela conduta ou procedimento fiscal que tenha adotado na sua atividade privada. Até esse ponto não se fala em litigiosidade ou em conflito de interesse, até porque o Estado ainda não formalizou sua pretensão tributária. Há mero procedimento que apenas se encaminha para a formalização de determinada obrigação tributária (ato de lançamento). Após essa etapa, que se pode mostrar mais ou menos complexa, praticado o ato de lançamento e portanto, formalizada a pretensão fiscal do Estado, abre-se ao contribuinte a oportunidade de insurgência, momento em que, no prazo legalmente fixado, pode manifestar seu inconformismo com o ato exacional oferecendo sua impugnação, que é o ato formal do contribuinte em que este resiste administrativamente à pretensão tributária do fisco. A partir daí instaura-se verdadeiro processo informado por seus peculiares princípios (que são desdobramentos do due process of law) e delimita-se o instante, o momento em que se dá a alomorfia procedimento processo modificando a natureza jurídica do atuar administrativo.

E em modo objetivo preleciona o mesmo autor:

“o processo administrativo tributário contempla o conjunto de normas que disciplinam o regime jurídico processual aplicável às lides tributárias deduzidas perante a administração pública (pretensões tributárias e punitivas do Estado impugnadas administrativamente pelo contribuinte). Integra, ao lado do Processo Judicial Tributário, o Direito Processual Tributário.”

De forma elucidativa, Hugo de Brito machado divide o processo administrativo tributário em cinco espécies sendo estas a seguintes modalidades:

a) determinação e exigência do crédito tributário;
b) consulta;
c) repetição de indébito;
d) parcelamento de débito;
e) reconhecimento de direitos.

Quanto ao procedimento processual administrativo, o mesmo pode ser entendido como uma universalidade de “formalidades que devem ser observadas para a prática de certos atos administrativos, equivale ao rito, a forma de proceder; o procedimento se desenvolve dentro de um processo administrativo” , não sendo diferente na área do processo administrativo fiscal;

Sendo assim, denotamos que o procedimento administrativo fiscal, são atos específicos que em conjunto consolida a formalização do processo.

A título exemplificativo de procedimentos fiscais podemos ressaltar o art. 7° do Decreto 70.235/72 que assim se manifesta:

Art. 7º O procedimento fiscal tem início com:

I – o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
II – a apreensão de mercadorias, documentos e livro;
III – o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.

Pelo todo exposto, entendemos que os dois institutos em referência partem de premissas totalmente diferentes, sendo o processo o “corpo” da manifestação estatal na relação fiscal, e o procedimento a “vida” que da movimentação ao corpo processual.

Bibliografia
BRASIL, Decreto-Lei 70.235 de 06 de março de 1972
BRASIL, Lei n° 5.172 de 25 de outubro de 1966.
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito administrativo. 21° Ed- São Paulo: Atlas, 2008.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 24° Ed. São Paulo: Malheiros, 2004.
MARINS, James. Direito processual tributário brasileiro (administrativo e judicial). São Paulo: Dialética, 1993.

Breves considerações sobre a Responsabilidade Tributária

Autor: Junio Cesar de Paula, advogado, pós graduando em Direito Tributário.


A) A Responsabilidade Tributária por Substituição se da quando um terceiro vem representar o contribuinte antes da ocorrência do fato gerador, como se denota nas questões referentes ao recolhimento de ICMS e IR.

A título exemplificativo traz se a baila da fundamentação o dispositivo legal previsto no Código Tributário Nacional, referente ao instituto se não vejamos:

“Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o artigo 43, sem prejuízo de atribuir a lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens produtores de renda ou dos proventos tributáveis.

Parágrafo único. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.”(grifo nosso)

Quanto à Responsabilidade Tributária por Transferência, ressalta-se que a mesma encontra-se precedida nos artigos 130 a 133 do Código Tributário Nacional, ressaltando-se que tal situação se enquadra perfeitamente nos casos de solidariedade ressalvadas nos artigos 124 e 125 do mesmo dispositivo legal, sendo que esta se manifestará através de sucessão ou imputação legal. .

Quanto ao conceito referente ao tema, Eduardo Sabbag de forma elucidativa preleciona que tal situação “dá-se quando a terceira pessoa vem e ocupa o lugar do contribuinte após a ocorrência do fato gerador, em razão de um evento a partir do qual se desloca (se transfere) o ônus tributário para um terceiro escolhido por lei. Atribui-se a este terceiro o nome de “responsável tributário”, propriamente dito. Perceba que o “responsável tributário” (responsabilidade por transferência) responde pelo debito alheio, enquanto o “substituto tributário” (responsabilidade por substituição responde pelo próprio débito.

Sendo assim, de forma objetiva, entende-se que tal instituto funciona como uma espécie de “sub-rogação” entre sujeitos passivos em referência ao crédito tributário.

B) A substituição regressiva (antecedente ou “para trás”) corresponde em síntese no ato de realizar o pagamento do tributo posteriormente à ocorrência do fato gerador. Tal entendimento é corroborado pela doutrina, conforme a prelação de Jose Eduardo Soares de Melo, que de forma didática elucida tal instituto e exemplifica sua aplicação, se não vejamos:

Na substituição regressiva a lei atribui a responsabilidade ao adquirente de uma determinada mercadoria, por razões de comodidade, praticidade ou pela circunstância de o real contribuinte não manter organização adequada de seus negócios.

Nas operações com sucata (restos, resíduos e fragmentos de metais, tecidos vidros etc.) é comum exigir-se o ICMS do industrial que adquire tais mercadorias, em lugar do próprio sucateiro (contribuinte). Caracteriza-se o fenômeno do "diferimento", ou seja, a postergação da exigência tributária para momento ulterior do ciclo mercantil.

Já a Substituição Tributária Progressiva (pra frente), esta tipificada no artigo 150 §7º da Constituição Federal, que estabelece, in verbis:

"A lei poderá atribuir ao sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido".

Assim, além de seu próprio tributo, o substituto deve arcar, desde já, com o tributo referente ao substituído – previamente à própria ocorrência do fato gerador. Acerca do tema preleciona o autor supracitado:

Na substituição progressiva o legislador indica uma pessoa responsável pelo recolhimento de um determinado valor (referido como tributo), relativamente a fato futuro e incerto, com alocação de valor também incerto.

Há definição, por antecipação, do sujeito passivo de uma obrigação não acontecida, como é o caso de exigir-se recolhimento de ICMS concernente a operação que provavelmente deverá ser realizada, no futuro, por outros contribuintes.

Sendo assim, a titulo de exemplificação, observa-se as ocorrências da substituição tributária progressiva, o ICMS ou IPI.

C) A Responsabilidade Solidária consubstancia-se na culpa in vigilando tendo sua previsão legal no artigo 134 do CTN, que dispõe de forma resumida que “ "Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário; os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.”

No entanto é importante ressaltar que: “entende-se que os terceiros só responderão pelos tributos devidos pelos contribuintes nos casos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis”

Quanto à Responsabilidade Subsidiaria ou Supletiva, ressalta-se que a mesma encontra se tipificada no art. 128 do CTN, fundamentando tal instituto em uma imposição legal, no qual se constitui essa em resposta exercida pelo contribuinte em face de uma obrigação tributaria, no todo ou em parte se o primeiro responsável tipificado pela lei deixar de cumprir tal obrigação.

Um exemplo desta modalidade é a possibilidade de cobrar do tabelião o ITBI não arrecado do suposto titular dessa obrigação (do comprador ou vendedor de imóvel).

D) A Responsabilidade Tributária por Transferência, na modalidade de sucessão, pode ocorrer: por ato inter vivos ( Art. 130), causa mortis (Art. 131 incisos II e III), sucessão societária ou sucessão comercial disposto no art. 132 do CTN.

Eduardo Sabbag de forma simplificada tipifica tais modalidades, exemplificando-as se não vejamos: “1 hipótese: transmissão de imóveis sucessão imobiliária(...); 2 hipótese: transmissão de bens moveis (...); 3 hipótese: transmissão de estabelecimento comercial, industrial ou profissional(...); 4 hipótese: transmissão decorrente de fusão, incorporação, transformação ou cisão (...)

Quanto à Responsabilidade de Terceiros, a mesma compreende o entendimento previsto no Arts. 134 e 135 do CTN, ressaltando que tal instituto caracteriza-se pelo dever de observância podendo esta ser imposta através de imposição legal ou pactuação contratual.

Um exemplo clássico dessa situação é a imposição de uma obrigação tributária em face do administrador de uma massa falida.

Vale ressaltar que tal responsabilidade se divide em dois ramos: Responsabilidade de Terceiros com atuação regular, no qual apresenta-se o exemplo supracitado; e atuação irregular no qual exemplificamos com a responsabilidade tributaria atribuída “aos mandatários, prepostos e empregados” de uma empresa acometida de imposição de obrigação tributária.

Bibliografia
MATTOS, Eloá Alves Ferreira de; MATTOS, Fernando César Baptista de. Os sujeitos da obrigação tributária. In: GOMES, Marcus Lívio; ANTONELLI, Leonardo Pietro. Curso de direito tributário brasileiro. São Paulo: Quartier Latin, 2005. v. 1.

MELO, José Eduardo Soares de. ICMS – Teoria e Prática. 4º ed. rev. e atual. São Paulo: Dialética, 2000.

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 1 ed. São Paulo: Saraiva, 2009.

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